REMUNERACIÓN ADMINISTRADORES.¿Está sujeta a IVA?
SUJECCIÓN IVA REMUNERACIÓN ADMINISTRADORES: COMENTARIO A UNA RECIENTE CONSULTA VINCULANTE DE LA DGT (V1345-25)
En AUDITA BUSINESS CONSULTING se mantiene un compromiso constante con la actualización y el análisis riguroso de la normativa fiscal para ofrecer a los clientes la máxima seguridad jurídica. En este marco, se ha elevado una consulta vinculante a la Dirección General de Tributos (en adelante, DGT), cuya respuesta arroja luz sobre una cuestión de gran relevancia: la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, IVA) de la remuneración percibida por los administradores de sociedades mercantiles.
A continuación, se procede a desglosar y comentar las conclusiones de la DGT, apoyándose en los fundamentos jurídicos expuestos en su contestación.
PLANTEAMIENTO DE LA CUESTIÓN
Una persona física que ostenta el cargo de administrador en una entidad mercantil, sin ser socio de la misma. Adicionalmente a sus funciones como administrador, ejerce las de director general, percibiendo por ello una remuneración variable establecida en los estatutos sociales de la sociedad. Dicha persona se encuentra dada de alta en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos (RETA).
La cuestión planteada a la DGT fue directa y precisa: determinar la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la remuneración que percibe el consultante por su cargo de administrador.
FUNDAMENTO JURÍDICO: LA INDEPENDENCIA COMO CRITERIO CLAVE
La DGT inicia su análisis recordando el marco general de sujeción al IVA, establecido en los artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992. La clave para determinar la sujeción al impuesto radica en si la actividad se realiza con carácter independiente, es decir, si implica “la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos”.
El punto de inflexión en el razonamiento de la Administración Tributaria es la reciente jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), en particular la sentencia de 21 de diciembre de 2023 (asunto C-288/22). Este fallo establece un doble análisis para determinar si la actividad de un miembro del consejo de administración está sujeta al IVA:
1.- ¿Constituye una actividad económica? El TJUE concluye afirmativamente si esta se realiza a título oneroso, presenta un carácter permanente y se efectúa a cambio de una remuneración previsible.
2.- ¿Se realiza con carácter independiente? Este es el elemento determinante. Para que exista independencia, la persona debe actuar por su cuenta, bajo su propia responsabilidad y, fundamentalmente, soportar el riesgo económico ligado a su actividad.
Es en este segundo punto donde el TJUE y, por extensión, la DGT, establecen el criterio diferenciador. La DGT cita textualmente la sentencia europea:
“(…) no parece soportar el riesgo económico ligado a su propia actividad, ya que (…) es la propia sociedad la que deberá hacer frente a las consecuencias negativas de las decisiones adoptadas por el consejo de administración y la que, de este modo, soportará el riesgo económico derivado de la actividad de los miembros de ese consejo.”
Asimismo, aclara que la remuneración variable no equivale a asumir el riesgo económico:
“(…) dicho miembro no soporta, en cualquier caso, un riesgo de pérdida ligado a su actividad como miembro del consejo de administración, en la medida en que la participación en los beneficios de la sociedad no puede asimilarse a la asunción de un riesgo propio respecto de los beneficios y las pérdidas.”
CONCLUSIÓN PRINCIPAL: LA ACTIVIDAD DE ADMINISTRADOR, POR NORMA GENERAL, NO ESTÁ SUJETA A IVA.
Aplicando la doctrina del TJUE al ordenamiento jurídico español, la DGT analiza el régimen de responsabilidad de los administradores regulado en el Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital. La responsabilidad del administrador se exige por daños causados por actos contrarios a la ley o a los estatutos, o por incumplimiento de sus deberes, siempre que medie dolo o culpa.
Esto lleva a la DGT a concluir que es la sociedad, y no el administrador, quien soporta de manera directa el riesgo económico derivado de la gestión ordinaria.
En consecuencia, la contestación es categórica y establece un criterio general claro. Se cita literalmente la conclusión de la DGT:
“En consecuencia, con carácter general, la actividad desarrollada por la persona física que tenga la condición de administrador o miembro del consejo de administración no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”
Por ende, la remuneración percibida estrictamente por el desempeño del cargo de administrador, al no considerarse una actividad económica ejercida con independencia, no devenga IVA.
MATIZACIÓN CRUCIAL: DIFERENCIACIÓN ENTRE EL CARGO DE ADMINISTRADOR Y OTROS SERVICIOS PROFESIONALES
Si bien la conclusión anterior es clara, la DGT introduce una matización de vital importancia en el apartado final de su contestación, que afecta directamente al supuesto planteado por AUDITA BUSINESS CONSULTING.
La no sujeción se refiere exclusivamente a las retribuciones percibidas “por su condición de miembro del consejo de administración de una entidad mercantil”. Sin embargo, la DGT distingue estas funciones de otros servicios que la misma persona pueda prestar a la sociedad.
En el caso expuesto, el administrador ejerce también funciones de Director General. Si estos servicios de dirección se prestan con carácter independiente y al margen de una relación laboral (como es el caso, al ser una prestación de servicios facturados), la conclusión es la opuesta. La DGT lo expresa en los siguientes términos:
“No obstante, los servicios profesionales concernientes a la dirección de una entidad prestados con carácter independiente y al margen de una relación laboral (…) se encontrarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido y deberán tributar al tipo general del mismo (…).”
VALORACIÓN FINAL DE AUDITA BUSINESS CONSULTING
La respuesta vinculante a la consulta que se ha tramitado confirma un criterio fundamental:
a) Remuneración por el cargo de Administrador: No sujeta a IVA, al entenderse que no existe una asunción directa del riesgo económico por parte del administrador o miembro del órgano de administración.
b) Remuneración por otros servicios (dirección, gerencia, consultoría, etc.): Sí sujeta a IVA (al tipo general del 21%), siempre que se presten de forma independiente como empresario o profesional.
Esta distinción obliga a las empresas y a sus administradores a ser extremadamente rigurosos a la hora de diferenciar en los acuerdos de remuneración y/o contratos qué parte de la retribución corresponde al desempeño del cargo de administrador y qué parte a la prestación de otros servicios profesionales. Una incorrecta calificación podría derivar en contingencias fiscales relevantes ante una eventual inspección tributaria.
Desde AUDITA BUSINESS CONSULTING recomendamos una revisión exhaustiva de los contratos y sistemas de retribución de los administradores para asegurar su correcta adecuación a este criterio interpretativo de la Dirección General de Tributos. Quedamos a su disposición para analizar su caso particular y ofrecerles el asesoramiento experto que garantice el cumplimiento normativo.